Aktualisiert: 11. Feb. 2022
NEWSLETTER 2021 - 03
SUBJEKTIVE STEUERPFLICHT
Bei MWST-Revisionen kommt überraschender Weise immer wieder die Frage zum Steuersubjekt respektive der Einheit des Unternehmens auf. Erst kürzlich hat das Bundesverwaltungsgericht (BVGer) dazu wieder entschieden (vgl. A-5196/2020). Leichtfertige «Vermutungen» oder «Annahmen», dass man «eh nicht mehrwertsteuerpflichtig» wird, können kostspielig und nervenaufreibend sein. Grundsätzlich ist es nicht allzu schwer, eine korrekte Entscheidung dazu zu treffen; das Gesetz ist klar formuliert; Entscheide des BVGer und des Bundesgerichts (BGer) zu diesem Thema gibt es bereits zu Hauf. Im Folgenden möchten wir darlegen, worauf es eigentlich ankommt, um als eigenständiges Steuersubjekt gewertet zu werden.
Definition der Mehrwertsteuerpflicht gemäss Art. 10 MWSTG
Mehrwertsteuerpflichtig ist, wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt und nicht von der Steuerpflicht befreit ist. Ein Unternehmen betreibt, wer eine auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen aus Leistungen ausgerichtete berufliche oder gewerbliche Tätigkeit selbständig ausübt und unter eigenem Namen nach aussen auftritt. Befreit von der Steuerpflicht ist ein Unternehmen unter anderem, wenn es im Inland innerhalb eines Jahres weniger als CHF 100'000 Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt, sofern es nicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichtet.
Selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit?
Ob nun eine Tätigkeit in mehrwertsteuerlicher Hinsicht als selbständig oder unselbständig erbracht zu qualifizieren ist, bestimmt sich aufgrund einer umfassenden Würdigung sämtlicher einschlägiger Faktoren. Dabei hat die Beurteilung der Tätigkeit in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog. «wirtschaftliche Betrachtungsweise»). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht ist nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung.
Weitere wichtige Indizien für die selbständige Ausübung einer Tätigkeit sind insbesondere:
das Handeln und Auftreten in eigenem Namen gegenüber Dritten
die Freiheit, die Erfüllung der Aufgaben selbständig organisieren zu können.
die Wahlfreiheit, eine Aufgabe anzunehmen oder eben nicht.
das Tragen des unternehmerischen Risikos (Gewinn und Verlust)
Eine Rolle spielen kann ferner, ob jemand Personal beschäftigt, über eigene Räumlichkeiten verfügt, verschiedene, wechselnde Auftraggeber hat sowie betriebswirtschaftlich und arbeitsorganisatorisch unabhängig ist.
Auftritt im eigenen Namen
Das Handeln wird grundsätzlich demjenigen mehrwertsteuerlich zugerechnet, der nach aussen, mithin gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt. Für einen selbständigen Aussenauftritt ist insbesondere entscheidend, dass sich die Betriebe durch eigene Firmenschilder und Telefonanschlüsse unterscheiden lassen. Bei einem gemeinsamen Eingang sind die Geschäftsräumlichkeiten deutlich voneinander zu trennen und zu beschriften, damit eintretende Personen die Selbständigkeit der Geschäfte erkennen können.
Einheit der Unternehmung
Die Steuerpflicht bezieht sich auf sämtliche Umsätze und Betriebszweige des Unternehmens, unabhängig davon, ob die Betriebe eigene Firmennamen tragen, für sich allein Buch führen, einander Rechnung stellen etc. Nach dem Grundsatz der Einheit des Unternehmens sind die Umsätze des gesamten Unternehmens zusammenzurechnen, ausgenommen sind nur diejenigen Tätigkeiten, die der privaten Sphäre des Unternehmers zugehören.
Urteil des Bundesverwaltungsgerichts (BVGer) A-5196/2020 vom 6. August 2021
Die Beschwerdeführerin betreibt eine Apotheke. Im selben Gebäude wie die Apotheke befinden sich mehrere Therapieräume, in welchen medizinische und andere Behandlungen angeboten und erbracht werden. Die Beschwerdeführerin hat mit verschiedenen Therapeuten Mietverträge abgeschlossen. Die Therapeuten waren berechtigt, ihre Behandlungen in den Räumlichkeiten der Beschwerdeführerin zu erbringen.
Die ESTV hat die von den eingemieteten Therapeutinnen und Therapeuten erzielten Umsätze der Apotheke zugerechnet, da bei den Therapeuten und Therapeutinnen insbesondere die Voraussetzungen für einen eigenständigen Marktauftritt nicht erfüllt seien.
Die Beschwerdeführerin hingegen argumentierte u.a., dass sie einzelne Zimmer an selbständige Therapeutinnen und Therapeuten, welche für die Benutzung der Therapieräume eine marktgerechte (Umsatz-)Miete pro Monat bezahlten, vermiete. Die Miete falle auch bei ausbleibender Kundschaft an, weshalb das Ausfallsrisiko bei den Therapeuten liege. Dasselbe gelte für das Inkasso bzw. das Delkredererisiko, da die Kunden unmittelbar bei den Therapeuten und Therapeutinnen bezahlen würden. Die Therapeuten und Therapeutinnen würden einzig und allein über die Therapiemassnahmen entscheiden und gegenüber der Beschwerdeführerin nicht rechenschaftspflichtig sein. Zudem trage sie keine Verantwortung für die durchgeführten Therapien. Ferner würden die Therapeuten und Therapeutinnen ihre eigenen Arbeitszeiten und den Arbeitsumfang selbst und völlig frei bestimmen; die Beschwerdeführerin verfüge diesbezüglich über keinerlei Weisungsrecht. Obwohl die Buchung der Therapiesitzungen teilweise über das Personal der Apotheke erfolge, liege der abschliessende Entscheid zur Erbringung der Dienstleistung bei der jeweiligen Therapeutin. Sämtliche Therapeutinnen und Therapeuten seien sozialversicherungsrechtlich als Selbständigerwerbende angemeldet und versteuerten die erbrachten Leistungen selber. Zudem verfügen diese über eine eigene Homepage; Werbetätigkeiten «im Rahmen des Therapiezentrums» erfolgten ausschliesslich mit Zustimmung aller Therapeutinnen und Therapeuten und würden diesen anteilsmässig verrechnet.
Die ESTV entgegnete, dass die Handlungen und Vorkehren der Beschwerdeführerin in Bezug auf das Therapiezentrum aus mehrwertsteuerrechtlicher Sicht weit über diejenigen einer blossen Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten hinausgingen. Die Beschwerdeführerin bewerbe die im Therapiezentrum erbrachten Dienstleistungen im eigenen Namen und betreibe eine eigens dafür erstellte Internetseite mitsamt dem Logo des Therapiezentrums. Die einzige, unter Kontakte aufgeführte Telefonnummer gehöre zudem der Beschwerdeführerin, und die Therapien könnten direkt bei Mitarbeitern des Apothekenbetriebs vereinbart werden. Überdies finde sich im Telefonbuch ein gemeinsamer Auftritt der Apotheke mit dem Therapiezentrum lautend auf den Betreiber der Apotheke. Abschliessend hält die ESTV fest, es liege seitens der Beschwerdeführerin ein Geschäftsmodell mit dem Ziel eines umfassenden Gesundheitsangebots vor. Kunden des Therapiezentrums seien auch potentielle Kunden der Apotheke und umgekehrt. Die Beschwerdeführerin bestimme auch betriebs- und arbeitsorganisatorische Rahmenbedingungen, weshalb die Therapeutinnen und Therapeuten eben nicht völlig unabhängig handeln könnten.
Das BVG erkannte, dass in diesem Fall gewisse Aspekte für ein eigenständiges Auftreten der Therapeuten, andere wieder für einheitliches Auftreten sprechen. Das BVGer entschied, dass im Rahmen einer Gesamtbetrachtung jene Indizien überwiegen, welche gegen die Qualifikation der Therapeuten als eigenständige Mehrwertsteuersubjekte sprechen. Die Beschwerde wurde demnach abgewiesen. Der Entscheid wurde bereits beim BGer angefochten.
Was hat ein Steuerpflichtiger zu beachten?
Das MWSTG definiert eindeutig im Art. 10, was unter «Unternehmen» zu verstehen sei. Natürlich sind Worte relativ und können sowohl in die eine, aber auch in die andere Richtung interpretiert werden. Es ist auch verständlich, dass es gewisse Unsicherheiten gibt. Daher ist es umso wichtiger, diese Unsicherheiten aktiv und transparent mit der ESTV vorab zu besprechen und diskutieren. Ein sog. Ruling bzw. rechtsverbingliche Auskunft über die mehrwertsteuerlichen Folgen eines konkret umschriebenen Sachverhalts schaffen Rechtssicherheit. So können nachträgliche negative Überraschungen insbesondere bei MWST-Revisionen vermieden werden.
Natürlich unterstützen wir Sie gerne bei der Beurteilung der subjektiven Steuerpflicht und der mehrwertsteuerlichen Zurechnung von erbrachten Leistungen oder übernehmen die Diskussionen mit der ESTV für Sie.
Eine besinnliche Weihnachtszeit und und einen guten Rutsch ins neue (MWST) Jahr 2022!
Mit besten Grüssen von Ihrem MWST-/Zoll-Team
Mónika Molnár Florian Hanslik Anita Machin Jane Jachnow